深圳證監局在2017年對多項審計執業項目開展了檢查，針對部分檢查項目發現的問題，采取了相應的監管措施?，F將檢查的基本情況、發現問題進行歸納整理發布，并對2017年年報審計提出監管要求，以助于提高轄區年報審計會計師事務所執業質量。

一、 檢查基本情況

2017年，深圳證監局根據中國證監會會計部的統一部署以及日常監管、年報審核掌握的情況，對轄區1家證券資格會計師事務所分所進行了驗收檢查，對1家證券資格會計師事務所的2個年審項目進行了回訪檢查，對轄區5家上市公司的6個審計執業項目進行了專項檢查（含2個雙隨機抽取的審計執業項目），對會計部提供線索的1個審計執業項目進行了核查。根據檢查情況，深圳證監局對2家會計師事務所及相關簽字注冊會計師采取了下發警示函的行政監管措施。

二、檢查中發現的主要問題

（一）資產減值測試審計程序執行不到位

1.某上市公司2012年對一家公司進行股權投資，以權益法核算。該聯營公司2012年以來業績持續下滑。注冊會計師在對該上市公司2013年末長期股權投資的審計中，獲取了該聯營企業2013年未審財務報表，該未審報表顯示該聯營企業凈利潤持續下滑，但注冊會計師未對長期股權投資的減值跡象進行關注和評估，未對長期股權投資進行減值測試。

2.注冊會計師連續兩年在某上市公司審計執業中均采用綜合收入乘數模型對收購企業進行商譽減值測算，審計底稿中未說明采用該測算方法的原因，也未評估該方法是否符合上市公司的客觀情況。注冊會計師未對獲取的收購企業財務預測數據進行分析說明，評估相關數據的合理性。

3.某上市公司在進行采礦權資產減值測試時采用的預測數據與公司實際生產經營數據存在較大差異，注冊會計師未在審計底稿中具體分析公司提供的預測數據的合理性，也未對預測數據與實際數據存在較大差異的原因進行分析說明。

4.某上市公司存在兩筆單項金額較大，且債務人多次違約未能按期支付、近兩年沒有再還款的其他應收款。注冊會計師在上述兩筆其他應收款存在明顯減值跡象的情況下，仍將上述兩筆其他應收款作為正常信用風險組合按照賬齡計提壞賬準備，未獲取充分適當的審計證據以消除應收款項減值的疑慮。

5.某上市公司采用ERP系統進行財務核算，當存貨發生流轉，該ERP系統會根據最新一次的存貨變動時間重新計算庫齡，從而導致系統顯示的存貨庫齡明顯短于實際庫齡。注冊會計師進行存貨減值測試時，未針對該ERP系統執行了解程序和IT測試程序，信賴公司ERP系統生成的數據，并多次在存貨審計過程中引用ERP系統導出數據作為審計證據。按照注冊會計師存貨減值測試樣本的選取標準，存貨減值測試未能完全覆蓋存在減值跡象的存貨范圍，存貨減值測試程序執行不到位。

（二）長期股權投資審計程序執行不到位

某上市公司在2012年和2014年分兩次對同一家公司進行股權投資，合計取得該公司51%股權，納入合并范圍,該上市公司認為這兩次收購構成一攬子交易。注冊會計師存在以下問題：

1.未充分收集上述兩次收購構成一攬子交易的審計證據，未進一步分析并記錄作出一攬子交易判斷與收集相應審計證據的關系，即認可了公司對上述兩次收購構成一攬子交易的判斷。

2.未充分關注兩次收購同一家公司股權作價的差異，審慎評估第二次收購的公允價值，未保持應有的職業謹慎性判斷公司的會計處理是否符合企業會計準則關于通過多次交易分步實現的非同一控制下企業合并的相關規定。

3.在2014年對收購企業2012年至2014年7月底的相關報表進行審計后，注冊會計師發現根據審定報表應確認公司的投資收益與2012年參股后實際確認的投資收益存在差異。公司將相關差異直接調整在當期而未予以追溯調整。注冊會計師在年審過程中未保持足夠的謹慎，未對發現的收購企業納入合并范圍以前凈利潤的差異開展進一步的審計程序，未結合重要性水平評估該會計差錯對以前年度會計報表的影響，直接認可公司將會計差錯確認在當期財務報表的做法。

（三）收入截止性測試程序執行不到位

1.某上市公司以業務部門發起的“開票申請書”確認收入，但公司商品銷售、提供技術服務和系統集中方案三類業務的“開票申請書”發起時間不統一，如商品運抵指定地點的時點、合同約定的付款時點、收到階段性付款時點、整體完工時點、驗收合格后等，收入確認的時點差異較大，收入核算的合規性難以保證。注冊會計師未明確區分公司三類主營業務不同的收入確認類型標準，未針對不同銷售類型的收入設計截止性測試。

2.某上市公司以發貨且開票確認收入，實際上，客戶在送貨單上簽字確認收貨后，相關的風險和報酬已經轉移給客戶，開具增值稅專用發票主要應客戶需求發起，并非風險和報酬轉移的時點。注冊會計師在年報審計中認可了公司的收入確認方式，在設計審計程序時偏重于收入的發生、準確性的財務報表認定，忽略了收入的完整性認定。在收入截止性測試方面，僅從貨物出庫與發票開具日的角度來設計截止性測試，未以貨物出庫、客戶簽收的時點來設計收入截止性測試，從而未能發現公司存在的收入確認跨期問題。

3.注冊會計師在收入截止性測試中抽取到顯示公司存在跨期確認收入情形的憑證，未予以充分關注，未進行任何說明或追加進一步審計程序，直接在審計說明中記錄“收入未發現跨期現象”。

（四）分析程序不到位

1.某上市公司將不符合資本化條件的大額物料消耗于年底集中計入開發支出，導致4個開發項目在該年度的項目預算和實際項目發生金額存在重大差異。注冊會計師在年報審計中將研發費用資本化確認為重大錯報風險，但未針對年底物料消耗突增的重大異常重新評估風險，審計底稿未提及年底研發物料大額增加的客觀事實，分析程序執行不到位。同時，注冊會計師在訪談研發部門人員了解到公司集中在年底領料的解釋原因，但注冊會計師未針對訪談掌握信息進行核對校驗，未保持職業謹慎對發現的異常開展進一步的審計程序。

2.某上市公司存在大客戶毛利率巨幅下降、產成品月度單位成本波動較大的情況。注冊會計師在審計底稿中記錄的毛利率下降原因與公司實際原因存在差異，注冊會計師未對毛利率下降的原因和產成品月度單位成本波動追加進一步審計程序，未關注產品結構的變動、價格追溯調整是否與毛利率下降幅度相符以及公司是否存在調節生產成本的跡象，分析程序執行不到位。

（五）未保持應有的職業謹慎判斷公司會計處理是否符合企業會計準則的規定

1.某上市公司持有A公司0.01%股權，初始投資時確認為可供出售金融資產，A公司2016年11月上市之后，該上市公司將其從可供出售金融資產重分類至以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產核算，并確認公允價值變動損益；該上市公司還持有3家聯營公司12%、15%、22.28%的股權，且分別向上述3家聯營公司派駐一名董事，能夠對被投資單位實施重大影響，但該上市公司未將上述投資列入長期股權投資，并按權益法進行后續計量，而是將上述投資劃分為可供出售金融資產。注冊會計師未保持應有的職業謹慎判斷公司的會計處理是否符合《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量（2006）》和《企業會計準則第2號——長期股權投資》的相關規定。

2.某上市公司將購買土地的咨詢服務費、公關費用等作為土地使用權的初始確認成本，計入無形資產。注冊會計師未保持應有的職業謹慎判斷公司的會計處理是否符合《企業會計準則第6號-無形資產》關于初始計量的規定。

3.某上市公司年報披露收到的政府補助均為收益相關的政府補助，實際上，該上市公司的部分政府補助資金符合《企業會計準則第16號——政府補助》中對資產相關政府補助的定義。注冊會計師對該上市公司政府補助審計過程中，未結合政府批復文件中關于政府補助資金的明確用途以判斷政府補助的性質，未發現上市公司政府補助的核算錯誤。

（六）函證程序執行不到位

1.注冊會計師針對某上市公司的發出商品執行函證程序，發出的函證均未取得回函。注冊會計師既未保存發出函證的復印件，在函證控制表中也未記錄客戶的地址和聯系人等信息，函證過程未得到有效控制。注冊會計師執行函證替代測試時，其所測試的函證客戶的存貨數量與函證清單不一致，替代測試無法涵蓋函證擬確認信息，替代測試程序執行不到位。

2.注冊會計師在對某上市公司應收賬款函證時，對于未回函的應收賬款，未全部執行替代測試程序，替代測試程序執行不到位。

（七）對于存貨監盤存在的差異未執行進一步的審計程序

某上市公司財務系統與倉庫系統的明細分類不一致，導致存貨盤點時使用的“盤點表”與“財務系統存貨明細表”不一致。注冊會計師在對該上市公司執行存貨審計程序時，未向公司獲取完整的盤點表，在核對公司的明細賬與盤點報告的數量存在差異時，審計底稿的說明均為“盤點是按全部存貨的80%比例進行，差異源自剩余20%存貨，現已取得剩下20%存貨清單，見表”，未采取進一步的審計程序。

（八）其他

1.某上市公司從開始采礦年度對采礦權按照10年進行直線攤銷，攤銷期超出了《采礦許可證》規定的剩余有效年限。注冊會計師未編制審計底稿對該上市公司計提的“無形資產-采礦權”攤銷金額進行審計，未發現公司采礦權的攤銷年限超過了該采礦許可證的有效期。

2.注冊會計師對某新三板公司銷售與收款循環的內部控制進行了解和測試，測試結果顯示公司收入確認方式為“經購買方驗收后確認收入”，但實務中客戶均是電話通知公司銷售人員已完成驗收可以開票，公司未對驗收流程進行書面留痕，無法判斷客戶驗收的準確時間，與收入確認相關的內部控制存在缺陷，導致收入的跨期確認。注冊會計師在控制測試中未發現公司與收入相關的內部控制存在缺陷。

三、監管要求

一是要嚴格貫徹風險導向審計理念，高度關注上市公司是否存在年末突擊調節利潤的行為。會計師事務所應嚴格遵循《中國注冊會計師執業準則》、《中國注冊會計師職業道德守則》的規定，結合中國證監會發布的《會計監管風險提示》有關內容，對上市公司重大非常規交易、高風險事項，以及會計政策、會計估計變更等予以重點關注，考慮上市公司是否按照有關規定進行了恰當的會計處理和披露，在審計過程中應全面盡責履職，保持獨立性，設計有針對性的審計程序，獲取充分、適當的審計證據，發表恰當的審計意見，不得以帶強調事項段的無保留意見或關鍵審計事項的披露代替非無保留意見審計報告。

二是強化內部質量管理,按照新審計報告準則的要求做好與上市公司治理層的溝通，確定關鍵審計事項，并做好關鍵審計事項的披露。會計師事務所質量控制部門應高度關注各項目組執行新審計報告準則的情況和存在的問題，對于重要風險點（尤其是上市公司年末突擊調節利潤的高風險事項）予以充分提醒并加大指導力度。會計師事務所在確定關鍵審計事項過程中，應根據上市公司和審計業務的具體事實和情況，做好與上市公司治理層的溝通工作。如相關事項構成關鍵審計事項的，會計師事務所應結合被審計單位情況，按照新審計報告準則的要求在審計報告中作出具體描述，避免采用標準化語言，并索引至財務報表相關披露。

三是上市公司要配合會計師事務所執行新審計報告準則相關審計工作。上市公司管理層和治理層應加強與注冊會計師的溝通，關注注冊會計師如何確定、應對關鍵審計事項，以及如何在審計報告中披露這些事項；上市公司董事會審計委員會應對審計報告中“關鍵審計事項”等涉及的重要事項進行審閱，如果認為這些事項對上市公司影響重大且有必要進行補充說明的，可以在上市公司年度報告正文“第五節重要事項”中進行說明。